L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 17/E del 29 aprile 2026, ha fornito chiarimenti in merito al corretto inquadramento tributario delle spese sostenute per gli interventi legati al Superbonus, in presenza di contratti di appalto e subappalto stipulati dalle imprese edili incaricate dei lavori.
I chiarimenti hanno riguardato, in particolare, la correttezza degli esiti dei controlli effettuati dalle Direzioni provinciali nei confronti delle imprese di costruzione che, in qualità di appaltatrici – e avvalendosi anche di imprese subappaltatrici – hanno realizzato i lavori per i quali i committenti hanno potuto fruire dello sconto in fattura.
Le imprese in parola, oltre a rivestire il ruolo di appaltatrici degli interventi agevolati, hanno assunto anche il ruolo di ‘general contractor superbonus’, obbligandosi verso il committente a gestire anche i rapporti con i vari professionisti coinvolti nei lavori e nelle procedure di asseverazione.
L’Agenzia ha rilevato che nell’affidamento dei lavori in subappalto, il corrispettivo applicato dall’impresa appaltatrice al committente, nella parte eccedente rispetto a quanto riconosciuto alle imprese subappaltatrici, viene considerato come corrispettivo per attività di mero coordinamento, con conseguente disconoscimento della detraibilità della corrispondente spesa per il committente.
Nei lavori legati al Superbonus diverse imprese edili si sono qualificate sul mercato come ‘general contractor Superbonus’. Si tratta di una espressione ‘atecnica’ dal punto di vista giuridico in quanto la figura del contraente generale è tipica dei contratti pubblici e non trova applicazione nei rapporti tra privati, come quelli relativi al Superbonus. Nel privato, però, vige il principio della piena autonomia negoziale e di conseguenza committente e appaltatore sono liberi di prevedere subappalti totali o parziali.
Pertanto, nei rapporti tra privati l’operatore che si presenta come general contractor Superbonus non assume alcuna qualifica speciale. La sua natura giuridica dipende solo dalle obbligazioni contrattuali assunte.
La possibilità di optare per la fruizione del beneficio fiscale sotto forma di sconto sul corrispettivo, direttamente in fattura dal fornitore al committente, ha dato impulso a prassi commerciali e modelli organizzativi di accentramento, in capo ad un unico soggetto, non soltanto del ruolo di ‘appaltatore unico’ ma, anche, di ‘referente amministrativo e finanziario unico’ del committente. Tutto questo relativamente alla realizzazione delle opere, ai servizi professionali tecnici di progettazione ed esecuzione dell’opera, ai servizi professionali di asseverazione e ai servizi amministrativi connessi al rilascio del visto di conformità fiscale.
Tre le tipologie contrattuali più diffuse nell’ambito del Superbonus:
- impresa appaltatrice che realizza gli interventi agevolati, con facoltà di subappalto;
- mandatario che contrattualizza e paga per conto del committente i professionisti tecnici e fiscali, coordinandoli sul piano amministrativo;
- commissionario di servizi amministrativi che applica lo sconto in fattura sia sui propri corrispettivi sia su quelli dei professionisti riaddebitati.
Distinzione tra general contractor ‘puro’ e general contractor ‘appaltatore’
L’Agenzia delle Entrate, in vari documenti di prassi, ha delimitato il perimetro delle spese sostenute in caso di lavori coordinati dal general contractor.
Di questo si è parlato in tre diverse risposte ad istanze di interpello pubblicate nel 2021 (risposte nn. 254, 261 e 480), a cui ha fatto seguito la circolare n. 23/2022 che ha fornito indicazioni di dettaglio, confermando quanto espresso in occasione delle tre richiamate risposte a interpello.
Dalla circolare n. 23/E/2022 emerge la nozione di ‘contraente generale’ ossia ‘general contractor’. Sono tali coloro che ‘ su incarico dei committenti (persone fisiche, condòmini) gestiscono i rapporti con le imprese nonché, in taluni casi, con i professionisti e i tecnici, che rilasciano le prescritte asseverazioni, e con i Caf o i professionisti che rilasciano il visto di conformità ai fini dell’opzione per il c.d. sconto in fattura o per la cessione del credito corrispondente alla detrazione spettante al committente’, pur nella piena consapevolezza che ‘tale figura è stata […] normativamente individuata solo dalla disciplina dei contratti pubblici mentre, con riferimento agli interventi edilizi commissionati da soggetti privati, l’attività di ‘contraente generale’ è ordinariamente disciplinata nell’ambito dell’autonomia contrattuale che regola i rapporti privatistici che intercorrono tra il committente/beneficiario delle agevolazioni e le imprese e/o i professionisti’.
Dalla lettura della circolare emerge che ‘ai fini dell’applicazione delle agevolazioni fiscali, compreso il Superbonus, non rilevano gli schemi contrattuali utilizzati nei rapporti tra committente e general contractor – che attengono esclusivamente a profili civilistici – essendo, invece, necessario che siano debitamente documentate le spese sostenute e rimaste effettivamente a carico del committente/beneficiario dell’agevolazione’. Il corrispettivo corrisposto al general contractor per l’attività di mero coordinamento non rientra tra le spese ammesse al Superbonus in quanto non si tratta di costi direttamente imputabili alla realizzazione dell’intervento agevolato.
‘In sostanza, il committente può fruire del Superbonus in relazione ai costi che gli vengono addebitati da un’impresa o da un professionista, in qualità di general contractor, per l’esecuzione degli interventi nonché per il rilascio delle asseverazioni, delle attestazioni e del visto di conformità, a condizione che siano documentate le spese sostenute e rimaste effettivamente a carico del predetto committente/beneficiario dell’agevolazione, mentre non è ammesso alla detrazione alcun margine funzionale alla remunerazione dell’attività posta in essere dal general contractor, in quanto esso costituisce costo non incluso tra quelli detraibili’.
L’Agenzia delle Entrate, già con la circolare n. 30/E/2020, ha confermato che ‘sono agevolabili tutte le spese caratterizzate da una immediata correlazione con gli interventi che danno diritto alla detrazione, specificando che tra le predette spese non rientrano i compensi specificamente riconosciuti all’amministratore per lo svolgimento degli adempimenti dei condòmini connessi all’esecuzione dei lavori e all’accesso al Superbonus. Tale chiarimento è estendibile anche all’eventuale corrispettivo corrisposto al general contractor per l’attività di mero coordinamento svolta e per lo sconto in fattura applicato trattandosi, anche in questo caso, di costi non direttamente imputabili alla realizzazione dell’intervento. Pertanto, tale corrispettivo è, in ogni caso, escluso dall’agevolazione’.
La detrazione spetta anche quando il general contractor sia una ESCO (energy Service Company) che realizzerà presso vari clienti, privati cittadini o condomìni, interventi di riqualificazione energetica finalizzati alla fruizione del Superbonus.
Qualificazione dell’impresa appaltatrice e irrilevanza dell’assetto organizzativo
L’impresa che si obbliga nei confronti di un committente privato a realizzare determinate opere in regime di appalto mantiene la qualifica di impresa appaltatrice. Tale qualifica non dipende dalla modalità organizzativa prescelta per l’esecuzione delle opere, ma dall’assunzione dell’obbligazione realizzativa nei confronti del committente.
La natura di impresa appaltatrice resta sia quando l’impresa esegue i lavori con mezzi e personale proprio, sia quando li affida a terzi, mediante subappalto. In quest’ultimo caso la sua attività si concentra sul coordinamento tecnico dell’intervento, mentre l’esecuzione materiale è svolta dai subappaltatori. In ogni caso, l’impresa resta titolare dell’obbligazione principale verso il committente e, di conseguenza, delle correlate responsabilità civilistiche, amministrative e di sicurezza.
Ciò che caratterizza l’appalto è l’assunzione dell’obbligazione di risultato verso il committente. La decisione di eseguire i lavori direttamente o tramite subappalto, non incide sulla posizione giuridica né sulle responsabilità in capo all’impresa.
Trattamento fiscale del coordinamento e dello sconto in fattura e principi operativi per gli Uffici
Dai chiarimenti dell’Agenzia delle Entrate emerge la doppia figura del general contractor che se esplica solo attività di coordinamento è considerato general contractor ‘puro’ mentre, se si occupa anche dell’esecuzione dei lavori riveste il ruolo di general contractor appaltatore.
Quando il general contractor opera come impresa appaltatrice e svolge anche attività di coordinamento amministrativo, il corrispettivo per il mero coordinamento nell’applicazione dello sconto in fattura non rientra tra le spese ammissibili al Superbonus; restano, invece, detraibili tutti i corrispettivi per l’esecuzione dei lavori.
Il fatto che la fattura del general contractor rechi esclusivamente i corrispettivi dovuti per l’esecuzione dell’appalto, senza alcuna voce distinta riferita all’attività di mero coordinamento o all’applicazione dello sconto in fattura, non consente una riproposizione automatica in tutto o in parte di tali importi da compensare per opere appaltate a compensi per servizi di coordinamento o per la gestione dello sconto. Una diversa qualificazione richiede infatti una motivazione specifica, supportata da idonei mezzi di prova, che dimostri come una quota del corrispettivo non attenga al normale margine dell’appaltatore nell’ordinaria attività di coordinamento dei lavori, ma si riferisca a un’attività di coordinamento amministrativo distinta e autonomamente remunerata.
Conclusioni
Per valutare correttamente la detraibilità delle spese è fondamentale distinguere tra le due tipologie di general contractor. Se il suo operato è di semplice coordinamento il relativo compenso non è imputabile ai lavori agevolati e, dunque, al Superbonus; pertanto, il general contractor c.d. ‘puro’ non ha diritto alla detrazione e allo sconto in fattura. Qualora, invece, il general contractor riveste il ruolo dell’appaltatore, il suo corrispettivo sarà detraibile o sarà possibile per lui accedere allo sconto in fattura. Naturalmente questo richiede il rispetto delle condizioni di legge, dei limiti di congruità, dei massimali previsti.
